Impozitele indirecte - Taxa pe valoarea adaugata, Sfera de aplicare a T.V.A., Operatiuni impozabile

Impozitele indirecte

Impozitele indirecte sunt percepute sub forma impozitelor pe consum, la vanzarea marfurilor sau cu ocazia prestarilor de servicii. Ele se realizeaza de la toti cei care consuma bunuri din categoria celor impuse, independent de veniturile, averea sau situatia personala a acestora.

Fiind percepute in cote proportionale asupra valorii marfii vandute si a serviciilor prestate ori in sume fixe pe unitatea de masura, impozitele indirecte creeaza impresia falsa ca ar fi suportate in aceeasi masura de toate paturile sociale, ca ar asigura o repartitie echitabila a sarcinii fiscale.

In realitate, cu cat o persoana realizeaza venituri mai mici, cu atat suporta pe calea impozitului pe consum (indirect), o sarcina fiscala mai mare.

De fapt, toate impozitele - directe si indirecte - contribuie la scaderea nivelului de trai al populatiei, dar in mod diferit. Astfel, in timp ce impozitele directe duc la scaderea veniturilor nominale ale diferitelor categorii sociale (au o incidenta directa), impozitele indirecte nu afecteaza veniturile nominale, dar le micsoreaza in schimb puterea de cumparare, pentru ca sunt cuprinse in preturi si tarife, marindu-le valoarea.

Impozitele pe consum se impart in doua categorii (dupa sfera de aplicare):

a)       impozite generale, cand cuprind toate marfurile, indiferent daca acestea reprezinta bunuri de consum sau mijloace de productie (in aceasta categorie se inscrie taxa pe valoarea adaugata - T.V.A.);

b)       impozite speciale, cand se aseaza asupra anumitor marfuri si servicii (includem aici accizele).

Tot in categoria impozitelor indirecte sunt cuprinse si taxele vamale care se aplica asupra importurilor de bunuri si servicii.

1. Taxa pe valoarea adaugata

1.1. Consideratii generale

Taxa pe valoarea adaugata, pe scurt T.V.A., este un impozit indirect ce se datoreaza bugetului de stat, reprezentand una dintre cele mai moderne forme de impunere.

Taxa pe valoarea adaugata a fost introdusa in Europa dupa reforma fiscala din anii 1954-1955, in Franta, fiind apoi adoptata de tarile Pietei Comune, incepand cu 1 ianuarie 1970.

In tara noastra a fost introdusa prin O.G. nr.3/1992, (cu incepere de la 1 ianuarie 1993) modificata si completata prin O.U.G. nr.18/1998, O.U.G. nr.17/2000 si Legea nr. 345/2002, fiind cea mai importanta sursa de venit la bugetul statului. El este urmat de accize, impozitul pe veniturile persoanelor fizice si de impozitul pe profit.

Valoarea adaugata este diferenta intre valoarea unui bun obtinut in urma vanzarii si valoarea tuturor bunurilor si serviciilor care au fost achizitionate pentru producerea acelui bun, sau valoarea adaugata poate fi calculata ca diferenta intre valoarea productiei si a consumurilor intermediare, dupa formula [19;809]:

V.A. = P - C.I., unde:

T.V.A. se aplica pe fiecare stadiu al ciclului economic al produsului finit, asupra valorii adaugate, incepand cu faza de productie, continuand cu desfacerea (prin distribuitorii intermediari), pana la consumatorul final, care o suporta direct pentru ca nu mai are de la cine sa o recupereze. Altfel spus, T.V.A. se aplica pe cele trei stadii ale circuitului economic: productie, desfacere, consumator final.

T.V.A. este parte integranta a pretului de vanzare, fiind evidentiata in contabilitate separat, deoarece se varsa la stat. Spre deosebire de vanzator, consumatorul final nu mai este creditat de catre stat cu o suma echivalenta cu T.V.A. platit, ci o suporta din veniturile sale.

T.V.A. prezinta numeroase avantaje pentru stat pentru faptul ca are un randament fiscal ridicat, si anume:

a)     este platit in mod obligatoriu de catre toti beneficiarii operatiunilor supuse impozitarii;

b)     nu reclama cheltuieli mari de percepere;

c)     nu este susceptibil de evaziune fiscala;

d)     este un impozit stabil, nefiind influentat de conjunctura economica la un moment dat;

e)     este un impozit elastic, intrucat poate fi micsorat sau majorat prin modificarea cotei de impozitare, in functie de nevoile concrete ale bugetului de stat;

f)      favorizeaza exporturile si are efecte restrictive asupra importurilor.

1.2. Sfera de aplicare a T.V.A.

In sfera de aplicare a T.V.A. se cuprind operatiunile care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

1.     constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plata;

2.     locul de predare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romania;

3.     livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila;

4.     livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una din activitatile economice prevazute de lege.

Daca cel putin una din conditiile de mai sus nu este indeplinita, operatiunea nu se cuprinde in sfera de aplicare a T.V.A.

In sfera de aplicare a T.V.A. se cuprinde si importul de bunuri, deoarece locul livrarii bunurilor este in Romania.

Este considerata persoana impozabila orice persoana care desfasoara, de o maniera independenta si indiferent de loc, activitati economice prevazute de lege, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activitati.

Nu actioneaza de o maniera independenta angajatii sau orice alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de munca sau alt instrument juridic generator de obligatii de tipul angajat-angajator (procura, contract de reprezentare, intermediere etc.)

De regula institutiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitatile care sunt desfasurate in calitate de autoritati publice, chiar daca pentru desfasurarea acestor activitati se percep cotizatii, onorarii, taxe etc.

Prin exceptie, institutiile publice sunt persoane impozabile pentru urmatoarele activitati desfasurate in aceleasi conditii legale ca si cele aplicabile operatorilor economici:

telecomunicatii;

furnizarea de apa, gaze naturale, energie electrica sau termica, agent frigorific etc;

transport de bunuri sau de persoane;

servicii prestate de porturi sau de aeroporturi activitatea targurilor si expozitiilor comerciale;

depozitarea de bunuri;

activitatea agentiilor de voiaj;

activitatea magazinelor pentru personal propriu, cantine, restaurante etc.

publicitatea comerciala;

alte operatiuni asemanatoare.

In categoria activitatilor economice se cuprind:

a)     productia de bunuri, prestarile de servicii si comertul cu bunuri;

b)     activitatile extractive, agricole, profesii libere si asimilate acestora;

c)     exploatarea bunurilor corporale si necorporale, in scopul obtinerii de venituri, cu caracter de continuitate (locatia, intermedierea, operatiuni pe piata de capital, cu valute, drepturi de proprietate intelectuala etc).

Nu are caracter de continuitate obtinerea de venituri de catre persoanele fizice din vanzarea locuintelor proprietate personala, deci nu sunt operatiuni din sfera T.V.A.

De asemenea, nu sunt operatiuni din sfera T.V.A., livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate in mod gratuit. Chiar daca sunt activitati economice, ele nu sunt efectuate cu plata.

1.3. Operatiuni impozabile

Ne vom referi la trei categorii de operatiuni:

1)      livrare de bunuri;

2)      prestare de servicii;

3)      importul de bunuri.

1. Livrarea de bunuri consta in orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar catre o alta persoana, direct sau prin intermediari.

Prin bunuri intelegem bunurile corporale mobile si imobile, prin natura lor sau prin destinatie. Energia electrica, energia termica, gazele naturale, agentul frigorific si altele de aceeasi natura sunt considerate bunuri mobile corporale.

Sunt considerate, de asemenea, livrari de bunuri efectuate cu plata, urmatoarele activitati:

a)     predarea efectiva a bunurilor catre o alta persoana, in cadrul unui contract cu plata in rate, cand proprietatea este atribuita in momentul platii ultimei rate, cu exceptia contractelor de leasing;

b)     transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, in urma executarii silite (numai daca debitorul este inregistrat ca platitor de TVA);

c)     trecerea in domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, in schimbul unei despagubiri;

d)     transmiterea de bunuri efectuata pe baza unui contract de comision la cumparare sau la vanzare, atunci cand comisionarul actioneaza in nume propriu, dar in contul comitentului;

e)     bunurile constatate lipsa in gestiune, cu exceptiile prevazute de lege in mod expres.

Preluarea de catre persoane impozabile a bunurilor achizitionate sau fabricate de catre acestea pentru a fi utilizate in scopuri care nu au legatura cu activitatea economica desfasurata sau pentru a fi puse la dispozitie altor persoane in mod gratuit constituie livrare de bunuri efectuata cu plata, daca TVA aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial.

Orice distribuire de bunuri din activele unei societati comerciale catre asociatii sau actionarii sai, chiar in cazul dizolvarii sau lichidarii societatii, constituie livrare de bunuri efectuata cu plata.

In cazul a doua sau mai multe transferuri succesive ale dreptului de proprietate asupra unui bun, fiecare transfer este considerat o livrare separata a bunului, chiar daca acesta este transferat direct beneficiarului final.

Nu constituie livrare de bunuri urmatoarele operatiuni:

a)     transferul de bunuri efectuat in cadrul operatiunilor de divizare sau fuziune a unei societati, chiar daca este facut cu plata;

b)     aportul in natura la capitalul social al unei societati comerciale, efectuat intre doua persoane impozabile inregistrate ca platitori de TVA, in situatia in care beneficiarul are drept de deducere integrala a TVA. Daca beneficiarul nu are drept de deducere a TVA sau are drept de deducere partial, operatiunea este considerata livrare de bunuri, daca TVA a fost dedusa total sau partial;

c)     bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora;

d)     bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate in conditiile stabilite prin norme;

e)     acordarea in mod gratuit de bunuri ca mostre in cadrul companiilor publicitare, pentru incercarea produselor sau pentru demonstratii la punctele de vanzare etc.;

f)      perisabilitatile, in limitele prevazute prin lege;

g)     bunurile acordate gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare externe sau interne;

h)     acordarea de bunuri in mod gratuit, in cadrul operatiunilor de sponsorizare, mecenat, protocol, in conditiile prevazute de lege.

2. Se considera prestare de servicii orice operatiune care nu constituie livrare de bunuri, si anume:

a)     inchirierea de bunuri sau transmiterea folosintei bunurilor, in cadrul unui contract de leasing;

b)     transferul sau transmiterea folosintei drepturilor de autor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si a altor drepturi similare;

c)     angajamentul de a nu desfasura o activitate economica, de a nu concura cu alta persoana sau de a tolera o actiune ori o situatie;

d)     prestarile de servicii efectuate in baza unui ordin dat de o autoritate publica;

e)     intermedierea efectuata de comisionari, care actioneaza in numele si in contul comitentului, in cazul unei operatiuni de livrare de bunuri sau prestare de servicii.

Se asimileaza prestarilor de servicii urmatoarele operatiuni:

a)     utilizarea temporara a bunurilor care fac parte din activele unei persoane impozabile, in scopuri ce nu au legatura cu activitatea sa economica, sau pentru a fi puse la dispozitie, in vederea utilizarii in mod gratuit, altor persoane, daca TVA pentru bunurile respective a fost dedusa total sau partial;

b)     prestarile de servicii efectuate in mod gratuit de catre o persoana impozabila, in scopuri care nu au legatura cu activitatea sa economica, pentru uzul personal al salariatilor sai sau al altor persoane.

Nu se considera prestare de servicii efectuata cu plata utilizarea bunurilor si prestarilor de servicii efectuate in limitele si potrivit destinatiilor prevazute de lege, precum si cele efectuate in scopuri publicitare sau al stimularii vanzarilor.

In cazul prestarii unui serviciu catre mai multe persoane impozabile, prin tranzactii succesive, fiecare tranzactie se considera o prestare separata si se impoziteaza distinct, chiar daca serviciul respectiv este prestat direct catre beneficiarul final.

3. Se considera import de bunuri intrarea de bunuri in Romania provenind dintr-un alt stat.

Daca bunurile sunt plasate, dupa intrarea lor in tara, in regimuri vamale suspensive, aceste bunuri nu se cuprind in sfera de aplicare a TVA. De asemenea, nu se cuprinde in sfera de aplicare a TVA livrarea bunurilor aflate in regimuri vamale suspensive (antrepozit vamal, perfectionarea activa etc.).

Data la care are loc livrarea de bunuri sau de servicii, reprezinta faptul generator al taxei pe valoare adaugata, adica faptul prin care sunt realizate conditiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei.

Exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator si intervine:

a)     la data la care este emisa o factura fiscala, inaintea livrarii de bunuri sau a prestarii de servicii;

b)     la data incasarii avansului, daca acesta se incaseaza inaintea livrarii de bunuri sau a prestarii de servicii.

1.4. Baza de impozitare pentru operatiuni
 impozabile si cotele de TVA

1. Baza de impozitare a TVA este constituita din:

a)     pentru livrari de bunuri si prestari de servicii - contrapartida obtinuta sau contravaloarea obtinuta ori care urmeaza a fi obtinuta de furnizor, respectiv prestator, din partea cumparatorului, beneficiarului sau unui tert, inclusiv subventiile direct legate de pretul acestor operatiuni;

b)     preturile de achizitie sau, in lipsa acestora, costul de productie, determinat la momentul livrarii pentru urmatoarele bunuri:

bunurile constatate lipsa in gestiune;

bunuri preluate din patrimoniul societatii de catre persoane impozabile, pentru a fi folosite in alte scopuri decat activitatea economica desfasurata;

c)     cheltuielile efectuate de persoana impozabila pentru executarea prestarilor de servicii, in scopuri ce nu au legatura cu activitatea sa economica etc.;

d)     de asemenea, se cuprind in baza impozabila urmatoarele sume:

impozitele, taxele, daca prin lege nu se prevede altfel, exclusiv taxa pe valoarea adaugata;

cheltuieli accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare, decontate cumparatorului sau clientului.

Nu se cuprind in baza de impozitare:

a)     rabaturile, remizele, sconturile si alte reduceri acordate de furnizori direct clientilor;

b)     sumele reprezentand daune-interese stabilite prin hotarare judecatoreasca ramasa definitiva, penalizari si alte sume solicitate pentru neindeplinirea totala sau partiala a obligatiilor contractuale, daca sunt percepute peste preturile sau tarifele negociate;

c)      dobanzile percepute pentru: plati cu intarziere, livrari cu plata in rate, operatiuni de leasing;

d)     valoarea ambalajelor care circula intre furnizorii de marfa si clienti, la schimb, fara facturare;

e)     sumele achitate de furnizor sau prestator in contul clientului si care apoi se deconteaza acestuia;

f)      taxa de reclama si publicitate si taxa hoteliera care sunt percepute de catre autoritatile publice locale prin intermediul prestatorilor;

g)     subventiile acordate de stat:

producatorilor agricoli, pentru cultivarea terenurilor si pentru cresterea productiei de carne;

pentru acoperirea cheltuielilor cu energia electrica pentru irigatii;

pentru acoperirea cheltuielilor de transport;

pentru efectuarea de investitii proprii.

Baza de impozitare a TVA se ajusteaza in urmatoarele situatii:

a)      daca au fost emise facturi fiscale si, ulterior, operatiunea este anulata total sau partial, inainte de livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;

b)      in cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea, calitatea sau preturile bunurilor livrate sau serviciilor prestate;

c)      in situatia in care au fost acordate modificari de pret (majorari sau reduceri), dupa livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;

d)      contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului;

e)      in cazul in care cumparatorul returneaza ambalajele ce au fost facturate.

Baza de impozitare pentru importul de bunuri este constituita din:

a)     valoarea in vama a bunurilor, la care se adauga: taxele vamale, comisionul vamal, accizele si alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adaugata;

b)     cheltuieli accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare pana la primul loc de destinatie a bunurilor in Romania, stipulat in documentele de transport sau orice alt document insotitor al bunurilor.

Elementele necuprinse in baza de impozitare in cazul livrarilor de bunuri sau prestarilor de servicii isi pastreaza acelasi regim si in cazul importurilor de bunuri.

Cota standard a taxei pe valoarea adaugata este de 19% si se aplica asupra bazei de impozitare pentru orice operatiune impozabila care nu este scutita de TVA sau care nu este supusa cotei reduse a TVA.

Cota redusa a TVA este de 9% si se aplica asupra bazei impozabile, pentru urmatoarele prestari de servicii sau livrari de bunuri:

a)     dreptul de intrare in castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, de arhitectura si arheologie, gradini zoologice si botanice, targuri, expozitii, cinematografe;

b)     livrarea de manuale scolare, carti, ziare si reviste, cu exceptia celor destinate exclusiv publicitatii;

c)     livrari de proteze de orice fel si accesoriile acestora, cu exceptia protezelor dentare;

d)     livrarile de produse ortopedice;

e)     medicamente de uz uman si veterinar;

f)      cazarea in hoteluri si camping-uri.

Cunoastem patru grupe de operatiuni impozabile scutite de TVA, si anume:

1)      scutiri pentru operatiunile din interiorul tarii;

2)      scutiri la import;

3)      scutiri pentru exporturi sau alte operatiuni similare si pentru transportul international;

4)      scutiri speciale legate de traficul international de bunuri.

1. Scutiri pentru operatiunile din interiorul tarii

Urmatoarele operatiuni de interes general sunt scutite de TVA:

a)     spitalizarea, ingrijirile medicale, inclusiv veterinare, si operatiunile strans legate de acestea, desfasurate de unitati autorizate pentru astfel de activitati, indiferent de forma de organizare;

b)     prestarile de servicii efectuate in cadrul profesiunii lor de catre stomatologi si tehnicieni dentari, precum si livrarea de proteze dentare efectuata de stomatologi si tehnicieni dentari;

c)     prestari de servicii privind ingrijirea si supravegherea efectuate de personal medical si paramedical;

d)     activitatea de invatamant, desfasurata de unitatile autorizate, inclusiv activitatea caminelor si a cantinelor organizate pe langa aceste unitati;

e)     prestarile de servicii legate de asistenta sau protectia sociala efectuate de institutiile publice sau alte entitati cu caracter social;

f)      prestarile de servicii si livrarile de bunuri strans legate de protectia copiilor si a tinerilor efectuate de institutiile publice sau alte entitati cu caracter social;

g)     prestarile de servicii strans legate de practicarea sportului sau a educatiei fizice ori de servicii culturale si livrari de bunuri legate de acestea, efectuate de institutii publice sau de organizatii fara scop patrimonial;

h)     activitatile de cercetare-dezvoltare si inovare;

i)       livrarea obiectelor si vesmintelor de cult religios, tiparirea cartilor cu continut bisericesc etc.;

j)      livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate de producatorii agricoli individuali si asociatiile fara personalitate juridica;

k)     alte activitati prevazute de Codul fiscal.

2. Scutiri la import

Sunt scutite de TVA urmatoarele operatiuni:

a)       importul de bunuri a caror livrare in Romania este scutita de TVA;

b)      bunurile introduse in tara de calatori sau de alte persoane fizice cu domiciliul in tara ori in strainatate, in conditiile si in limitele stabilite de lege, pentru regimul vamal aplicabil persoanelor fizice;

c)       bunurile importate destinate comercializarii in regim duty-free si prin magazinele pentru servirea in exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si a personalului acestora;

d)      importul de bunuri efectuat de reprezentantele organismelor internationale si interguvernamentale acreditate in Romania, in limitele si conditiile prevazute de lege;

e)      importul de bunuri primite in mod gratuit cu titlu de ajutoare sau donatii destinate unor scopuri publice: religios, artistic, sportiv, de aparare a sanatatii, protectie a mediului, aparare a tarii etc.;

f)        importul de bunuri finantate din imprumuturi nerambursabile acordate de guverne straine sau organisme internationale;

g)       importul urmatoarelor bunuri:

bunurile de origine romana si bunurile straine, care, potrivit legii, devin proprietatea statului;

bunurile reparate in strainatate sau bunurile care le inlocuiesc pe cele necorespunzatoare calitativ;

bunurile ce se inapoiaza in tara ca urmare a unei expedieri eronate;

echipamente pentru protectia mediului.

Prin derogare de la lege, nu sunt considerate operatiuni impozabile in Romania achizitiile intracomunitare de bunuri care indeplinesc urmatoarele conditii:

- sunt efectuate de o persoana impozabila care efectueaza numai livrari de bunuri sau prestari de servicii pentru care T.V.A. nu este deductibila sau de o persoana juridica neimpozabila;

- valoarea totala a acestor achizitii intracomunitare nu depaseste pe parcursul anului fiscal plafonul de 10.000 euro.

3. Scutiri pentru exporturi si alte operatiuni similare si pentru transportul international:

a)     livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara tarii, de catre furnizor sau alta persoana in contul sau;

b)     prestarile de servicii, inclusiv transportul si prestarile de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate in regimuri vamale suspensive;

c)     transportul international de persoane si serviciile direct legate de acest transport;

d)     livrarea de carburanti, echipamente si alte bunuri destinate a fi incorporate sau utilizate pe nave si aeronave folosite in transportul international de persoane, cat si serviciile efectuate pentru nevoile directe ale acestora;

e)     prestarile de servicii postale, constand in preluarea si distribuirea trimiterilor postale din strainatate;

f)      servicii prestate de persoane din Romania, in contul beneficiarilor externi, pentru bunurile din import aflate in perioada de garantie;

g)     alte operatiuni prevazute in codul fiscal.

4. Scutiri speciale legate de traficul international de bunuri

a)     livrarea de bunuri care sunt plasate in regim de antrepozit vamal;

b)     livrarea de bunuri destinate plasarii in magazinele duty-free si in alte magazine situate in aeroporturile internationale, precum si livrarile de bunuri efectuate prin aceste magazine;

c)     operatiuni desfasurate in zonele libere sau porturi libere, privind depozitarea bunurilor, fara intocmirea de formalitati vamale, precum si vanzarea-cumpararea de marfuri straine intre diversi operatori si prestarile de servicii legate direct de acestea, cu exceptia bunurilor care sunt livrate sau care raman in Romania la incetarea situatiei de antrepozit vamal, pentru a fi utilizate sau consumate.

1.5. Regimul deducerilor privind T.V.A.

Dreptul de deducere ia nastere in momentul in care taxa pe valoarea adaugata deductibila devine exigibila.

Daca bunurile si serviciile achizitionate sunt destinate utilizarii in folosul operatiunilor sale taxabile, orice persoana impozabila inregistrata ca platitor de TVA are dreptul sa deduca:

a)     TVA datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost livrate sau urmeaza sa-i fie livrate, cat si pentru prestarile de servicii care i-au fost prestate ori urmeaza sa-i fie prestate de o alta persoana impozabila;

b)     TVA achitata pentru bunurile importate.

De asemenea, dreptul de deducere se acorda in cazul urmatoarelor operatiuni:

a)     livrari de bunuri sau prestari de servicii scutite de TVA (conform prezentului Cod fiscal), pentru exporturi, transportul international si traficul international de bunuri;

b)     activitati economice, pentru care locul livrarii sau prestarii de servicii este considerat a fi in strainatate, daca TVA ar fi deductibila, in cazul in care operatiunea s-ar desfasura in tara;

c)     operatiuni ce nu constituie livrari de bunuri, conform codului fiscal.

Nu poate fi dedusa TVA pentru

a)     bunuri sau servicii achizitionate de furnizori, respectiv prestatori in contul clientilor si care apoi se deconteaza acestora;

b)     bauturi alcoolice si produse din tutun destinate actiunilor de protocol;

c)      alte situatii prevazute de lege.

Taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate, destinate realizarii obiectivelor proprii de investitii, stocurilor de produse cu destinatie speciala, finantate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, se deduce conform prevederilor legale, prin legi speciale. Sumele deduse in cursul anului fiscal pentru obiectivele proprii de investitii pot fi utilizate numai pentru plati aferente aceluiasi obiectiv de investitii.

La incheierea exercitiului financiar, sumele deduse si neutilizate se vireaza la bugetul de stat sau bugetele locale.

Perioada fiscala pentru TVA este luna calendaristica. Prin derogare de la aceasta, pentru persoanele impozabile care nu au depasit in cursul anului precedent o cifra de afaceri din operatiuni taxabile sau scutite de TVA, dar cu drept de deducere de 100.000 euro inclusiv, perioada fiscala este trimestrul calendaristic. Persoanele impozabile din cea de-a doua categorie au obligatia de a depune la organele fiscale teritoriale, pana la data de 25 ianuarie, o declaratie in care sa mentioneze cifra de afaceri din anul precedent (regula este ca furnizorul colecteaza T.V.A. aferenta pretului din factura, iar beneficiarul suporta T.V.A.).

In situatia in care TVA aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate de o persoana impozabila, care este dedusa, intr-o perioada fiscala, este mai mare decat TVA colectata, aferenta operatiunilor taxabile, rezulta un excedent in perioada de raportare, denumit suma negativa a taxei pe valoarea adaugata.

Daca TVA aferenta operatiunilor taxabile, exigibila intr-o perioada fiscala, denumita taxa colectata, este mai mare decat TVA aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate, dedusa in acea perioada fiscala, rezulta o diferenta denumita taxa pe valoarea adaugata de plata pentru perioada fiscala de raportare.

Dupa determinarea TVA de plata sau a sumei negative a TVA pentru operatiunile din perioada fiscala de raportare, persoanele impozabile trebuie sa efectueze regularizarile dintre cele doua valori ale TVA (de incasat si de plata), prin decontul de taxa pe valoarea adaugata.

Se determina, astfel, TVA de plata cumulata, in perioada fiscala de raportare, prin adaugarea la TVA de plata a sumelor neachitate la bugetul de stat pana la data depunerii decontului de TVA.

1.6. Platitorii de TVA si obligatiile lor

Platitorii de TVA pot fi incadrati in una din urmatoarele situatii:

1) Pentru operatiunile din interiorul tarii, platitorii de TVA sunt:

a)     persoanele impozabile inregistrare ca platitori de TVA, pentru operatiunile taxabile realizate;

b)     beneficiarii prestarilor de servicii taxabile, efectuate de persoane impozabile stabilite in strainatate, indiferent daca beneficiarii sunt sau nu inregistrati ca platitori de TVA;

2) La importul de bunuri, platitorii de TVA sunt persoanele care importa bunuri in Romania. Persoanele fizice datoreaza TVA pentru bunurile introduse in tara, potrivit regulamentului vamal aplicabil acestora.

3) Pentru prestarile de servicii efectuate in Romania, altele decat cele prevazute la lit.b) de persoane impozabile stabilite in strainatate, se va proceda astfel:

a)     prestatorul din strainatate isi poate desemna un reprezentant fiscal in Romania, care are obligatia de a indeplini, in numele sau, toate obligatiile platitorilor de TVA;

b)     daca nu-si desemneaza un reprezentant fiscal in Romania, atunci beneficiarul serviciilor datoreaza TVA in numele prestatorului.

Codul fiscal prevede un regim special de scutire de plata a TVA pentru persoanele impozabile a caror cifra de afaceri anuala, declarata sau realizata, este mai mica de 35.000 euro, denumita plafon de scutire.

Aceste persoane pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxa pe valoarea adaugata.

Persoanele impozabile nou infiintate pot beneficia de aplicarea regimului special de scutire, daca declara ca vor realiza anual o cifra de afaceri sub plafonul de scutire si nu opteaza pentru aplicarea regimului normal de TVA.

Persoanele impozabile, care in cursul anului fiscal depasesc plafonul de scutire, sunt obligate sa solicite inregistrarea ca platitor de TVA in regim normal, in termen de 10 zile de la data constatarii depasirii.

Dupa acest fapt, persoanele impozabile nu mai pot solicita revenirea la regimul special, chiar daca ulterior realizeaza cifre de afaceri anuale inferioare plafonului de scutire prevazut de lege.

Scutirea prevazuta mai sus se aplica livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii efectuate de persoanele impozabile.

Platitorii de TVA au urmatoarele obligatii:

1)      Obligatii privind inregistrarea ca platitori de TVA:

a)     orice persoana impozabila trebuie sa declare inceperea, schimbarea si incetarea activitatii sale ca persoana impozabila;

b)     orice persoana impozabila, inregistrata ca platitor de TVA, care realizeaza exclusiv operatiuni ce nu dau drept de deducere, trebuie sa solicite scoaterea din evidenta ca platitor de TVA;

c)     in caz de incetare a activitatii, persoana impozabila trebuie sa solicite scoaterea din evidenta ca platitor de TVA, in termen de 15 zile de la data actului in care se consemneaza situatia respectiva, achitand TVA datorata inainte de scoaterea din evidenta ca platitor de TVA;

2)      Obligatii privind facturile fiscale:

a)  orice persoana impozabila, inregistrata ca platitor de TVA, are obligatia sa emita factura fiscala pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate, catre fiecare beneficiar. Nu au acest drept persoanele impozabile, care nu sunt inregistrate ca platitori de TVA.

Pentru livrarile de bunuri factura fiscala se emite la data livrarii, iar pentru prestarile de servicii, cel mai tarziu pana la data de 15 a lunii urmatoare celei in care prestarea a fost efectuata.

Pentru bunurile livrate cu aviz de insotire, factura fiscala trebuie emisa in termen de cel mult 5 zile lucratoare de la data livrarii, fara a depasi finele lunii in care a avut loc livrarea;

b) pentru prestarile de servicii efectuate de prestatori stabiliti in strainatate, pentru care beneficiarii au obligatia platii TVA, acestia din urma, daca sunt inregistrati ca platitori de TVA, trebuie sa autofactureze operatiunile respective, prin emiterea unei facturi fiscale, la data primirii facturii prestatorului sau la data efectuarii platii catre prestator. De asemenea, operatiunile de leasing extern se autofactureaza de catre beneficiarii din Romania, inregistrati ca platitori de TVA, la data platii ratelor de leasing sau a sumelor platite in avans;

c)  pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii care se efectueaza continuu, cum sunt: energia electrica, energia termica, gazele naturale, apa, serviciile telefonice si altele asemenea, factura fiscala trebuie emisa la data la care intervine exigibilitatea TVA, cu exceptiile prevazute de lege.

Factura fiscala trebuie sa cuprinda obligatoriu urmatoarele informatii:

a)     seria si numarul facturii;

b)     data emiterii facturii;

c)      numele, adresa si codul de inregistrare fiscala al persoanei care emite factura, cat si al beneficiarului de bunuri si servicii;

d)     denumirea si cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate;

e)     valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv TVA;

f)      cota de TVA sau mentiunea:

scutit cu drept de deducere;

scutit fara drept de deducere;

neimpozabil;

neinclus in baza de impozitare.

g)     valoarea TVA aferenta operatiunilor taxabile.

Nu au obligatia sa emita factura fiscala, cu exceptia cazurilor cand beneficiarul solicita factura fiscala, persoanele impozabile, pentru urmatoarele operatiuni:

transportul persoanelor cu taximetrie, transportul pe baza biletelor de calatorie sau a abonamentelor;

livrarile de bunuri prin magazinele de comert cu amanuntul si prestari de servicii catre populatie, consemnate in documente fara nominalizarea cumparatorului;

livrari de bunuri si prestari de servicii consemnate in documente specifice aprobate prin lege.

3)      Obligatii privind evidenta operatiunilor impozabile si depunerea decontului:

sa tina evidenta contabila potrivit legii, astfel incat sa poata determina baza de impozitare si TVA colectata pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate, precum si TVA deductibila aferenta achizitiilor;

sa asigure conditiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea informatiilor si conducerea evidentelor prevazute de lege;

sa furnizeze organelor fiscale toate justificarile necesare in vederea stabilirii operatiunilor realizate atat la sediul principal, cat si la subunitati;

sa contabilizeze distinct veniturile si cheltuielile rezultate din operatiunile asocierilor in participatiune;

sa depuna decontul de TVA la organul fiscal competent, pentru fiecare perioada fiscala, pana la data de 25 a lunii urmatoare perioadei fiscale (luna sau trimestru, dupa caz). Operatiunile taxabile se evidentiaza in decontul de TVA atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila.

4)      Obligatii privind plata TVA:

sa achite TVA datorata, stabilita prin decontul de TVA pentru fiecare perioada fiscala, pana la data prevazuta de lege;

pentru importul de bunuri, cu exceptia celor scutite, TVA se plateste la organul vamal.

Nu se face plata efectiva la organele vamale de catre persoanele inregistrate ca platitori de TVA, care au obtinut certificatele de exonerare pentru:

h)     importul de masini industriale, utilaje tehnologice, instalatii, echipamente, aparate de masura si control, automatizari, destinate realizarii de investitii, precum si importul de masini agricole si mijloace de transport destinate realizarii de activitati productive;

i)       importul de materii prime si materiale consumabile care nu se produc sau sunt deficitare in tara, stabilite prin norme si sunt destinate utilizarii in cadrul activitatii economice a persoanei care realizeaza importul.

Pot solicita certificat de exonerare de plata a TVA numai persoanele care nu au obligatii bugetare restante, reprezentand impozite, taxe, contributii, inclusiv contributiile individuale ale salariatilor. Pe baza certificatelor prezentate de importatori, organele vamale au obligatia sa acorde liberul de vama pentru bunurile importate.

Persoanele impozabile poarta raspunderea pentru calcularea corecta si plata la termenul legal a TVA la buget.

TVA se administreaza de catre organele fiscale si de autoritatile vamale, potrivit legii.

Corectarea informatiilor inscrise in facturile fiscale se face astfel:

a)     in cazul in care documentul nu a fost transmis catre beneficiar, acesta se anuleaza si se emite un nou document;

b)     in cazul in care documentul a fost transmis beneficiarului, se emite un nou document care trebuie sa cuprinda, pe de o parte, informatiile din documentul initial, numarul si data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar, pe de alta parte, informatiile si valorile corecte;

c)     in cazul ajustarii bazei de impozitare (operatiuni anulate, refuzuri cantitative sau calitative, reduceri de pret etc.), se emit noi facturi fiscale cu valorile inscrise cu semnul minus cand baza de impozitare se diminueaza sau fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza.