|
|
|
Au aparut exemple de entitati care afirma ca situatiile lor financiare au fost intocmite in conformitate cu IFRS cand, de fapt, acestea nu respecta toate cerintele impuse de IFRS. Paragrafele 10-19 din Standardele Internationale de Contabilitate (IAS) 1 (revizuit 1997), "Prezentarea situatiilor financiare", stabileste cerintele care trebuie indeplinite inainte ca situatiile financiare ale unei entitati sa poata fi privite ca fiind intocmite in concordanta cu IFRS. In mod special, paragraful 11 afirma in mod clar ca situatiile financiare nu trebuie descrise ca fiind in conformitate cu IFRS decat daca ele respecta toate cerintele fiecarui standard aplicabil si ale fiecarei interpretari aplicabile ale Comitetului Permanent pentru Interpretari. Exemple de genul urmatoarelor descrieri ale bazei pe care au fost intocmite situatiile financiare ilustreaza acele situatii financiare care nu au fost intocmite in concordanta cu IFRS:
Situatiile financiare indica faptul ca au fost intocmite in conformitate cu IFRS dar apoi continua sa specifice anumite abateri semnificative. De exemplu, o nota care descrie politicile contabile utilizate afirma ca situatiile financiare sunt intocmite in conformitate ci IFRS, cu exceptia neprezentarii informatiilor referitoare la vanzari pentru segmentele geografice.
Situatiile financiare identifica cerinte specifice prevazute de IFRS pe care entitatea le utilizeaza la intocmirea situatiilor financiare, dar acestea nu includ toate cerintele aplicabile unei entitati care respecta in totalitate IFRS.
Situatiile financiare indica o conformitate partiala cu IFRS, fara a face referire la abaterile specifice. De exemplu, o nota care descrie politicile contabile utilizate afirma ca situatiile financiare sunt "bazate pe", sau "in conformitate cu cerintele semnificative ale", sau "in conformitate cu cerintele contabile ale" IFRS.
O opinie fara rezerve poate fi exprimata numai atunci cand auditorul este capabil sa concluzioneze ca situatiile financiare ofera o imagine fidela (sau prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative) in conformitate cu cadrul identificat de raportare financiara. In toate celelalte circumstante, auditorului i se cere sa se declare in imposibilitatea de a exprima o opinie sau sa emita o opinie cu rezerve sau contrara, in functie de natura circumstantelor. In consecinta, auditorul nu exprima om opinie fara rezerve care indica faptul ca situatiile financiare au fost intocmite in concordanta cu IFRS daca situatiile financiare contin orice abatere de la IFRS, iar abaterea are un efect semnificativ asupra situatiilor financiare. Atunci cand auditorul raporteaza daca situatiile financiare au fost intocmite in concordanta cu IFRS si situatiile financiare contin o abatere semnificativa de la IFRS, o astfel de abatere are drept rezultat un dezacord cu conducerea in ceea ce priveste acceptabilitatea politicilor contabile selectate, a metodei de aplicare a acestora sau a adecvarii prezentarilor de informatii din situatiile financiare.
Daca raportul auditorului contine orice rezerva sau limbaj limitativ atunci cand descrie cadrul de raportare financiara, el nu respecta cerinta din paragraful 17 al ISA 700 conform careia raportul auditorului identifica in mod clar cadrul de raportare financiara utilizat pentru intocmirea situatiilor financiare. De exemplu, un paragraf de opinie care indica faptul ca "situatiile financiare ofera o imagine fidela si se gasesc intr-o conformitate substantiala cu Standardele Internationale de Raportare Financiara" nu respecta cerintele prevazute de ISA 700.
O nota care descrie politicile contabile utilizate poate afirma ca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate atat cu IFRS, cat si cu un cadru national de raportare financiara. Pentru ca situatiile financiare sa fie intocmite in conformitate cu mai mult decat un cadru de raportare financiara, ele trebuie sa respecte, in mod individual, fiecare dintre cadrele identificate. Un set de situatii financiare care a fost intocmit in concordanta cu un cadru de raportare financiara si care contine o nota sau o declaratie suplimentara care reconciliaza rezultatele cu cele care ar fi fost aratate in baza altui cadru de raportare financiara nu a fost intocmit in conformitate cu acel alt cadru. Si asta deoarece situatiile financiare nu includ toate informatiile in maniera ceruta de acel alt cadru. Situatiile financiare trebuie sa respecte simultan ambele cadre de raportare financiara, fara nici o nevoie de declaratii reconciliante, daca se vor a fi privite ca fiind intocmite in concordanta cu ambele. In practica, conformitatea simultana atat cu IFRS, cat si un cadru national de raportare financiara este improbabila, cu exceptia cazului in care tara a adoptat IFRS ca si cadru national de raportare financiara sau a eliminat toate barierele din calea conformitatii cu IFRS.
Este util pentru auditor sa discute cu conducerea si cu cei insarcinati cu guvernanta despre situatiile financiare in care se declara ca au fost intocmite in conformitate cu IFRS si cu un cadru national de raportare financiara. Scopul acestei discutii il constituie acordarea de consultanta conducerii si celor insarcinati cu guvernanta cu privire la posibilitatea existentei unei opinii cu rezerve sau contrare asupra concordantei cu unul sau cu ambele cadre de raportare financiara, dat fiind ca este putin probabil sa se realizeze o conformitate simultana totala cu IFRS si cu cadrul national de raportare financiara. In aceste situatii, auditorul incurajeaza conducerea sa intocmeasca situatiile financiare in concordanta cu un singur cadru de raportare financiara, luand in considerare orice cerinte ale legilor si normelor de reglementare relevante. Raportul auditorului este apoi formulat astfel incat sa exprime daca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate cu acel cadru de raportare financiara.
In cazul in care conducerea insista sa indice faptul ca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate atat cu IFRS, cat si cu un cadru national de raportare financiara, raportul auditorului ia in considerare separat fiecare cadru de raportare financiara. Daca un aspect are ca efect nereusita de a respecta unul dintre cadre, dar nu cauzeaza o nereusita de respectare a celuilalt cadru, atunci auditorul exprima o opinie fara rezerve asupra conformitatii cu acel prim cadru si o opinie cu rezerve sau contrara asupra conformitatii cu cel de-al doilea. Daca auditorul este de parere ca nereusita de a respecta unul dintre cele doua cadre de raportare financiara duce la incapacitatea situatiilor financiare de a respecta celalalt cadru de raportare financiara, auditorul emite o opinie cu rezerve sau o opinie contrara asupra conformitatii cu ambele cadre. Iata in continuare un exemplu de raport al unui auditor in care acesta este de parere ca situatiile financiare respecta, sub toate aspectele semnificative, cadrul national de raportare financiara, dar considera ca, in ceea ce priveste conformitatea cu IFRS, este adecvata o opinie cu rezerve:
"Nota X la situatiile financiare indica faptul ca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate cu [cadrul national relevant de raportare financiara] si cu Standardele Internationale de Raportare Financiara. Dupa cum se specifica in Nota Y la situatiile financiare, Compania are investitii imobiliare in valoare de X$ care sunt inregistrate la cost minus amortizarea cumulata. Acest mod de contabilizare este cerut de [cadrul national relevant de raportare financiara] si permis de Standardele Internationale de Raportare Financiara. Valoare justa a acestor investitii imobiliare de X$ nu a fost prezentata. O asemenea prezentare nu este ceruta de [cadrul national relevant de raportare financiara], dar este ceruta de Standardele Internationale de Raportare Financiara.
In opinia noasta, situatiile financiare ofera o imagine fidela a (sau "prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative") pozitiei financiare a Companiei la 31 decembrie 20X1, a rezultatelor activitatilor sale si a fluxurilor de numerar pentru exercitiul incheiat, in conformitate cu [titlul cadrului national relevant de raportare financiara] si, cu exceptia efectului asupra situatiilor financiare generat de aspectul la care s-a facut referire in paragraful precedent, situatiile financiare ofera o imagine fidela a (sau "prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative") pozitiei financiare a Companiei la 31 decembrie 20X1, a rezultatelor activitatilor sale si a fluxurilor de numerar pentru exercitiul incheiat, in conformitate cu Standardele Internationale de Raportare Financiara."
Entitatile care isi intocmesc situatiile financiare in concordanta cu un cadru national de raportare financiara pot prezenta, in plus, in notele la acele situatii financiare, masura in care acestea respecta IFRS. Conducerea poate, de exemplu, sa considere astfel de prezentari suplimentare de informatii ca fiind dezirabile atunci cand entitatii i se cere sa respecte IFRS la o data viitoare si conducerea doreste sa puna la dispozitia cititorilor situatiilor financiare un indiciu al progresului inregistrat in directia realizarii acelei conformitati. In aceste circumstante, auditorul ia in considerare daca asertiunile facute in notele la situatiile financiare in ceea ce priveste gradul unei astfel de conformitati sunt precise si nu induc in eroare. Auditorul ia in considerare apoi efectul acelei prezentari de informatii asupra raportului de audit.
O nota la situatiile financiare care contine prezentari cu privire la conformitatea cu IFRS nu este tratata in mod diferit fata de orice alta nota la situatiile financiare. Toate asemenea note contin asertiuni ale conducerii, iar auditorul obtine probe de audit suficiente si adecvate pentru sustinerea acestor asertiuni. Daca nota contine o referire la conformitatea cu IFRS, auditorul ia in considerare daca acea nota este adecvata. In unele cazuri, auditorul poate ajunge la concluzia ca nota contine informatii care induc in eroare, astfel incat situatiile financiare nu reusesc sa respecte cadrul national de raportare financiara. Este putin probabil sa se intample asa in circumstantele in care referirea la conformitatea cu IFRS induce in eroare cititorii situatiilor financiare deoarece contine informatii in mod semnificativ imprecise sau informatii incomplete care sunt semnificative si cuprinzatoare pentru situatiile financiare (de exemplu, lipsa conformitatii cu un anumit IFRS care este semnificativ si cuprinzator pentru situatiile financiare poate avea ca rezultat denaturarea prezentarilor de informatii, cu exceptia cazului in care exista o prezentare adecvata, si inclusiv o cuantificare a efectelor asupra situatiilor financiare).
Daca situatiile financiare nu reusesc sa respecte cadrul national de raportare financiara deoarece prezentarile de informatii referitoare la conformitatea cu IFRS induc in eroare, raportul auditorului exprima o opinie cu rezerve sau o opinie contrara. Iata in continuare un exemplu de opinie cu rezerve care poate fi exprimata in asemenea circumstante:
"Nota X la situatiile financiare indica faptul ca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate cu [cadrul national relevant de raportare financiara] si sunt in concordanta cu Standardele Internationale de Raportare Financiara (IFRS), cu exceptia faptului ca ele nu respecta IAS 39, "Instrumente financiare: Recunoastere si evaluare". Datorita faptului ca efectul neconformitatii cu IAS 39 asupra situatiilor financiare este semnificativ si cuprinzator, se considera ca referirea la conformitatea cu IFRS induce in eroare.
In opinia noastra, cu exceptia includerii referirii la conformitatea cu IFRS, situatiile financiare ofera o imagine fidela a (sau "prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative") pozitiei financiare a Companiei la 31 decembrie 20X1, a rezultatelor activitatilor sale si a fluxurilor de numerar pentru exercitiul incheiat, in conformitate cu [titlul cadrului national relevant de raportare financiara, cu trimitere la tara de origine] si sunt conforme cu [trimitere la actele si legile relevante]."
O nota la situatiile financiare care contine prezentari cu privire la conformitatea cu IFRS nu poate contine informatii denaturate astfel incat situatiile financiare sa nu reuseasca sa respecte cadrul national de raportare financiara. Daca auditorul este de parere ca o referire la conformitatea cu IFRS nu induce in eroare, auditorul poate exprima o opinie fara rezerve asupra conformitatii cu cadrul national de raportare financiara. In anumite circumstante, auditorul poate decide modificarea raportului de audit prin adaugarea unui paragraf de evidentiere a unui aspect care sa sublinieze nota care face referire la conformitatea cu IFRS. Utilizarea unui paragraf de evidentiere a unui aspect nu substituie emiterea unei opinii cu rezerve sau a unei opinii contrare asupra conformitatii cu cadrul national de raportare financiara, atunci cand prezentarile de informatii referitoare la conformitatea cu IFRS induc in eroare astfel incat situatiile financiare nu reusesc sa respecte cadrul national de raportare financiara.
